3. 원가회계의 흐름

1. 제조원가의 흐름

1) 제조기업의 경영활동

① 구매과정

② 제조 과정

③ 판매 및 재고 과정

(1) 구매과정

구매과정은 제품 제조에 필요한 각종 요소를 구입하는 과정으로, 기업의 외부에서 이루어지는 활동이다.

① 원재료의 구입 : 직접재료 원가의 대상이 된다.

② 노동력의 구입 : 직접노무원가의 대상이 된다.

③ 생산설비의 구입 등 : 제조 간접원가의 대상이 된다.

(2) 제조 과정

제조 과정은 구매과정에서 구입한 생산요소들을 결합하여 제품을 제조하는 과정으로, 기업의 내부에서 이루어지는 활동이다. 제조 과정에서 수행되는 활동들은 제품 원가의 계산과 밀접한 관련이 있다.

(3) 판매 및 재고 과정

판매 및 재고 과정은 제조 과정에서 산출된 제품을 기업 외부에 판매하는 활동과 아직 판매되지 않은 제품을 재고자산으로 관리하는 활동이다.

2. 제조원가의 3요소

직접재료 원가, 직접노무원가, 제조 간접원가를 제조원가의 3요소라고 한다.

(1) 직접재료 원가

구입한 원재료 중에 제품의 제조 과정에 투입되어 소비된 금액이 재료 원가가 된다.

재료 원가는 제품과 관련성에 따라 특정 제품을 위해 소비되어 그 제품의 원가로 직접 추적할 수 있는 직접재료 원가와 여러 제품을 만드는 데 공통으로 사용되어 특정 제품의 원가로 직접 추적할 수 없는 간접 재료 원가(제조 간접원가)로 나누어진다.

당기의 제조에 투입된 재료 원가는 다음과 같이 계산한다.

재료 원가=기초 원재료재고액+당기 원재료매입액-기말 원재료 재고액

(2) 직접노무원가

노무원가란 종업원이 제조 활동에 제공한 노동력의 대가인 인건비로서 직접재료 원가와 마찬가지로 특정 제품의 추적 가능 여부에 따라 직접노무원가와 간접노무원가(제조 간접원가)로 나누어진다.

이에 따라 제조 현장에서 직접 제조 활동에 참여하는 종업원에 대한 노무원가는 직접노무원가로, 설비수선이나 동력 공급과 같이 간접적으로 제품 제조 활동에 참여하는 종업원에 대한 노무원가는 간접노무원가로 분류된다.

(3) 제조 간접원가

제조 간접원가란 직접재료 원가와 직접 노무원가 이외의 나머지 모든 제조원가로서 간접 재료 원가, 간접노무원가, 감가상각비 등이 포함된다.

3. 제조원가의 계산

(1) 재공품

재공품이란 제조공정에 투입되었지만 완성되지 않고 가공하고 있는 제품에 부과된 직접재료 원가, 직접노무원가, 제조 간접원가를 기록하는 계정을 말한다.

(2) 제품

제품이란 제조공정이 완료되어 판매를 위해 보관하고 있는 제품에 부과된 제조원가의 총액을 기록하는 계정을 말한다.

(3) 당기 총 제조 원가

당기 총 제조 원가란 당기에 재공품으로 투입된, 즉 제조의 완료 여부와는 무관하게 제조 과정에 투입된 모든 제조원가를 말한다.

당기 총 제조 원가-직접재료 원가+직접노무원가+제조 간접원가

(4) 당기 제품 제조원가

당기 제품 제조원가란 당기에 완성되어 제품으로 대체된 완성품의 제조원가를 말한다.

당기 제품 제조원가=기초재공품 재고액+당기 총 제조 원가-기말재공품 재고액

(5) 매출원가

매출원가란 당기에 판매된 제품의 제조원가를 말한다.

매출원가=기초 제품 재고액+당기 제품 제조원가-기말제품 재고액

4. 제조원가의 회계처리

(1) 직접재료 원가

특정 제품의 제조에 투입된 원재료인 직접재료 원가는 원재료계정을 사용하여 기록한다.

① 원재료 구입

당기에 원재료를 구입한 경우에는 원재료계정의 차변에 기재한다.

② 원재료 투입

원재료는 제조 과정에 투입한 경우에는 원재료계정의 대변에 기재한다.

(2) 직접노무원가

특정 제품의 제조에 투입된 노무원가인 직접노무원가는 노무원가 계정을 사용하여 기록한다.

① 직접노무원가 발생

당기에 노무원가가 발생한 경우에는 노무원가 계정의 차변에 기재한다.

② 직접노무원가의 재공품 대체

당기의 제조 활동에 사용된 직접노무원가를 제품 원가계산을 위하여 재공품계정으로 대체한다.

(3) 제조 간접원가

직접재료 원가와 직접노무원가를 제외한 나머지 모든 제조원가인 제조 간접원가는 제조 간접원가 계정을 사용하여 기록한다.

① 제조 간접원가의 집계

여러 형태로 발생한 제조 간접원가들은 제조 간접원가 계정 차변에 집계한다.

② 제조 간접원가의 재공품 대체

당기의 제조 활동에 사용된 제조 간접원가를 제품 원가계산을 위해서 재공품계정으로 대체한다.

(4) 재공품과 제품

당기에 발생한 모든 제조원가는 재공품계정에 집계되며, 당기에 완성된 제품의 원가는 재공품계정에서 제품계정으로 대체된다. 이러한 제품 중 당기에 판매된 부분의 원가는 매출원가로 기록된다.

① 당기 총 제조 원가 집계

당기의 총 제조 원가를 재공품계정의 차변에 기재한다.

② 제품의 완성

당기에 완성된 제품의 원가를 제품계정으로 대체한다.

③ 제품의 판매

당기에 판매된 제품의 원가를 매출원가 계정으로 대체한다.

5. 재무제표의 작성

제조기업은 제조원가의 흐름을 파악하여 회계처리를 하고, 재무제표와 재무제표의 대표적인 부속명세서인 제조원가명세서를 작성한다.

(1) 제조원가명세서

제조원가명세서는 특정 기간의 제조 활동과 관련하여 발생한 모든 원가를 요약한 보고서이다.

제조원가명세서에는 재공품의 기초잔액, 당기 총 제조 원가, 제품으로 대체된 원가 및 재공품의 기말잔액 등이 나타난다. 이 중 당기 총 제조 원가에는 당기의 직접재료 원가, 직접노무원가, 제조 간접원가가 세분되어 상세히 나타나며, 당기 제품 제조원가에는 당기 중에 재공품에서 제품으로 대체된 원가가 나타난다.

(2) 재무상태표와 손익계산서

① 재무상태표

재무상태표란 기업의 재무 상태를 보고하기 위하여 일정 시점에서 기업에 귀속된 모든 자산, 부채 및 자본을 일정한 형식에 따라 구분, 배열하여 정리한 표이다.

② 손익계산서

손익계산서란 기업의 경영 성과를 보고하기 위하여 일정 기간에 발생한 모든 수익과 비용을 분류, 기재, 대비하여 당기순이익을 나타낸 표이다.

손익계산서는 기업 경영활동의 동태적인 측정치로서 회계기간 중의 경영활동이 기업자본에 미친 영향을 보여준다.

(3) 제조기업 재무제표의 특징

상 기업과 비교하여 제조기업의 재무제표는 다음과 같은 특징을 가지고 있다.

① 제품 원가계산의 복잡성

제조기업의 매출원가계산 과정은 이미 살펴본 바와 같이 상 기업에 비해서 복잡하다. 상 기업의 매출원가는 당기 상품매입액에 기초 및 기말의 상품 재고액을 가감하여 간단히 계산된다. 그러나 당기 제품 제조원가에 기초 및 기말의 제품 재고액을 가감하여 계산하는 제조기업의 매출원가는 당기 제품 제조원가의 복잡한 계산과정 때문에 상 기업과 달리 계산이 복잡하다.

② 재고자산의 차이

상 기업의 재고자산은 판매를 목적으로 구입한 상품뿐이다. 그러나 제조기업의 재고자산은 원재료, 재공품, 제품이 존재한다는 점에서 상 기업과 차이가 있다.