25. 재분류&금융자산의 제거

1. 재분류

금융자산의 재분류는 지분상품 혹은 파생상품은 원칙적으로 불가능하고 채무상품만 사업모형을 변경하는 경우에만 가능하다. 금융자산을 재분류하는 경우 재분류일은 사업모형의 변경 후 첫 번째 보고 기간의 첫 번째 날을 의미한다. 측, 기존 사업모형이 변경되는 경우 다음 회계연도 초에 재분류를 하게 된다.

(1) 당기손익 인식금융자산의 재분류

당기손익 인식금융자산을 상각 후 원가 측정금융자산 혹은 기타 포괄손익 인식금융자산으로 재분류하는 경우 재분류일의 공정 가치로 취득원가를 대체한다. 상각 후 원가와 기타 포괄손익의 유효이자 계산도 재분류일 현재 취득한 것으로 보아 재분류일 현재의 유효이자율을 사용하여 측정한다.

(2) 기타 포괄손익 인식금융자산의 재분류

기타 포괄손익 인식금융자산을 상각 후 원가 측정금융자산으로 재분류하는 경우 재분류일의 공정 가치로 대체하되 기타 포괄손익으로 인식했던 평가손익은 금융자산의 공정 가치와 상계 제거한다. 이는 최초부터 상각 후 원가 금융자산을 취득한 것으로 조정하기 위한 것이다. 유효이자율은 기존의 유효이자율을 그대로 사용한다.

기타 포괄손익 금융자산을 당기손익 인식금융자산으로 분류하는 경우 재분류일 현재 공정가치로 대체하고 평가손익을 당기손익으로 대체한다.

(3) 상각 후 원가 측정금융자산의 재분류

상각 후 원가 측정금융자산을 당기손익 인식금융자산으로 재분류하는 경우 재분류일의 공정 가치로 대체하고 평가손익을 당기손익으로 인식한다. 반면 기타 포괄손익 인식금융자산으로 분류하는 경우 공정 가치로 대체하되 평가손익을 기타 포괄손익으로 인식한다. 이때 유효이자율은 최초 취득일 것을 사용하고 조정하지 않는다.

2. 금융자산 제거의 판단

금융자산은 당해 금융자산의 현금흐름에 대한 계약상 권리가 소멸하거나 당해 금융자산을 아래와 같은 방법으로 양도하며 그 양도가 위험과 보상의 이전 정도에 따른 제거조건을 충족하는 경우 제거한다.

① 금융자산의 현금흐름을 수취할 계약상 권리의 양도

② 금융자산의 현금흐름을 수취할 계약상 권리를 보유하고 있으나 그 현금흐름을 거래 상대방에게 지급할 의무를 부담하는 경우

3. 금융자산 제거의 회계처리

(1) 일반적인 금융자산 제거의 회계처리

금융자산 전체를 제거하는 경우 다음 ①과 ②의 차액을 당기손익으로 인식한다.

① 제거일 현대 측정된 금융자산의 장부금액

② 수취한 대가

양도의 결과로 금융자산 전체가 제거되지만 새로운 금융자산을 취득하거나 새로운 금융부채나 관리용역부채를 부담한다면, 그 새로운 금융자산, 금융부채 또는 관리용역부채를 공정 가치로 인식한다.

채무상품인 기타 포괄손익 금융자산과 상각 후 원가 측정 금융자산은 장부금액과 수취한 대가 차이를 처분 손익으로 인식하나 지분상품의 기타 포괄손익 금융자산은 처분하더라도 평가이익을 기타 포괄손익으로 인식한 다음 처분하므로 처분 손익이 인식되지 않는다.

(2) 관리용역을 제공하는 경우

금융자산 전체가 제거 조건을 충족하는 양도로 금융자산을 양도하고, 수수료를 대가로 당해 양도 자산의 관리용역을 제공하기로 한다면, 관리용역제공계약과 관련하여 자산이나 부채를 인식한다. 관리용역 수수료가 용역제공의 적절한 대가에 미달할 것으로 예상한다면, 용역제공 의무에 따른 부채를 공정 가치로 인식한다. 관리용역 수수료가 용역제공의 적절한 대가를 초과할 것으로 예상한다면, 전체 금융자산의 장부금액 중 상대적 공정 가치 기준에 따라 배분된 금액으로 용역제공권리에 따른 자산을 인식한다.

(3) 제거 요건을 충족하지 않는 양도

양도자가 양도자산의 소유에 따른 위험과 보상의 대부분을 보유하고 있기 때문에 양도자산이 제거되지 않는다면, 그 양도자산 전체를 계속하여 인식하며 수취한 대가를 금융부채로 인식한다. 양도자는 후속 기간에 양도자산에서 발생하는 모든 수익과 금융부채에서 발생하는 모든 비용을 인식한다.

(4) 양도자산에 대한 지속적 관여가 있는 경우

양도자가 양도자산의 소유에 따른 위험과 보상의 대부분을 보유하지도 아니하고 이전하지도 아니하며, 양도자가 양도자산을 통제하고 있다면, 그 양도자산에 대하여 지속해서 관여하는 정도까지 그 양도자산을 계속하여 인식한다. 양도자가 지속적 관여의 정도까지 자산을 계속 인식하는 경우 관련 부채도 함께 인식한다. 양도자는 양도자산에서 발생하는 수익을 지속적 관여의 정도까지 계속 인식하며, 관련 부채에서 발생하는 모든 비용을 인식한다. 그리고 후속 측정 시 양도자산과 관련 부채의 공정 가치 변동액은 양도자산이 당기손익으로 인식하는 항목인지, 기타 포괄손익으로 인식하는 항목인지에 따라 각각 일관성 있게 회계처리를 하며 상계하지 않는다.